Особенности организации аналитического учета НДС

Учет НДС, подлежащего уплате в бюджет Составляя рабочий план счетов, приказ об учетной политике, положение о документо¬обороте в организации, необходимо помнить, что информация должна быть достоверной, ее полу¬чение должно занимать минимум времени, а бухгалтерский учет надо вести так, чтобы при незначительных трудовых затратах можно было бы трансформировать его данные в информацию для управленческого учета и налоговых расчетов. Рассмотрим один из возможных вариантов организации учета расчетов с бюджетом по НДС. Допустим, что НДС, подлежащий уплате в бюджет, формируется на субсчете 68-5 "Расчеты с бюджетом по НДС". Попробуем определить, учет каких аналитических данных нужно вести на этом субсчете. Для сверки расчетов с бюджетом, анализа уплаченных налогов, штрафных санкций по на¬логам, пени надо знать не только общую сумму задолженности бюджету, но и ее расшифровку по налогу (подсубсчет 001), штрафам (002) и пени (003). Аналитический учет в таком разрезе можно вести с помощью современных систем автоматизации бухгалтерского учета. Для аналитического учета некоторых данных нет необходимости вводить отдельные субсчета или подсубсчета к счету 68. Их можно получить, зная обороты в корреспонденции с определенны¬ми счетами. Например, нас интересует не просто сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, а сколько составляет сумма НДС со ставкой 10 % и со ставкой 20 %. Так как учет реализации товаров с различными ставками НДС необходимо вести раздельно, можно открыть субсчета к счету 46 “Реализация продукции (работ, услуг)" с различ¬ными ставками НДС. Оборот по дебету счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", субсчет "Со ставкой НДС 10 %" и кредиту счета 68, субсчет 5, подсубсчет 001 показывает реализацию со ставкой НДС 10 %. Оборот по дебету счета 46, субсчет "Со ставкой 20 %" и кредиту счета 68, субсчет 5, подсубсчет 001 определяет сумму реализации со ставкой НДС 20 %. Налогооблагаемой базой для НДС является стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), отражаемая по кредиту счетов 46, 47, 48. Поэтому проанализируем, как можно организовать аналитический учет на сче¬те 46, чтобы по его дебетовым оборотам и кредитовым оборотам по счету 68 получать не¬обходимую информацию. Счет 46 предназначен для обобщения инфор¬мации о реализации готовой продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также для определения финансовых результатов от их реализации как на экспорт, так и внутри страны (первый уровень аналитических данных). Второй уровень — это реализация внутри страны в разрезе ставок НДС (16,67, 9,09, 20, 10 %). Учет можно вести по видам продукции (третий уро¬вень аналитических данных), договорам поставок (четвертый уровень), местам реализации (пятый уровень) и т. п. Некоторые экономисты считают, что на каждый уровень аналитических данных можно завести свой субсчет к счету 46 и получать необходимую информацию. По мнению других, пользоваться субсчетом с номером в пять и более знаков неудобно, кроме того, иногда надо получить информацию, вытекающую из другой. Например, для управленческого учета, в первую очередь, важно знать, как проходит реализация в каждом подразделении, чтобы проанализировать, какое подразделение (отдел) организовало сбыт продукции лучше, и только потом управленческий учет будет интересовать, сколько продукции подразделение реализовало со ставкой НДС 10 и 20 %. Для учета налогов прежде всего важно знать, сколько продукции реализовано со ставкой НДС 10 % и сколько со ставкой 20 %, а только потом — какое подраз¬деление и сколько реализовало продукции. Да, и не все системы автоматизированного бухгал¬терского учета позволяют иметь код субсчета более трех (двух) знаков. Поэтому, продумывая план счетов предприятия, надо четко представ¬лять, какая информация будет аккумулироваться на субсчетах какого-либо счета, а какая будет собираться как аналитические данные опреде¬ленного субсчета, сколько знаков будет исполь-зовано для кодирования номера субсчета. Напри¬мер, субсчет будет иметь код из трех цифр, первая из которых будет обозначать, что про¬дукция реализована на экспорт (1), внутри страны (2) или в пределах СНГ (3). Вторая цифра субсчета покажет, с какой процентной ставкой НДС реализована та или иная продукция. Третья цифра может означать место реализации, а аналитические данные на таком субсчете можно группировать в разрезе видов продукции, дого¬воров поставок, паспортов сделок и т. п. Если первая цифра показывает, что реализация совершена внутри страны, то по второй цифре субсчета можно определили с какой ставкой НДС. Зная сумму реализации (кредитовый оборот данного субсчета) и ставку налога, мож¬но проверить правильность определения оборота по НДС. Для уменьшения штрафных санкций необхо¬димо также организовать учет и контроль за начислением НДС по материальным ресурсам, списанным на непроизводственные нужды и реа¬лизованным на сторону; при безвозмездной пере¬даче имущества другим предприятиям; на средства, полученные от других организаций и предприятий (за исключением средств, зачисляемых в уставные капиталы организаций (предприятий) их учреди¬телями в порядке, установленном законодательст¬вом Российской федерации; средств на целевое бюджетное финансирование, а также на осущест¬вление совместной деятельности); доходу, полу¬ченные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов (финансовой помощи) при отсутствии лицензий на осуществление банков¬ской деятельности, а также средства от взимания штрафов, пени, выплаты неустоек, полученные за нарушение обязательств, предусмотренных дого¬ворами поставки товаров (выполнения работ, ока¬зания услуг); начислением НДС при реализации продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, так как для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложив¬шаяся на момент реализации, но не ниже факти¬ческой себестоимости; по авансам и предоплатам полученным; НДС исчисленного с авансов и предоплат в предыдущем периоде, засчитываемых при реализации. Учет НДС, подлежащего возмещению из бюджета Рассмотрим, какие аналитические данные нужно получать на дебете счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет 5 "По НДС". Все проводки по дебету этого субсчета можно разделить на два типа. Первый — это оплата налога, пени и штрафов непосредственно с расчетного счета предприятия или за счет переплаты по другим налогам. Эти проводки не вызывают трудностей у бухгалтеров, поскольку перечисления делают¬ся в разрезе трех подсубсчетов: налог (001), штраф (002), пеня (003), таких же, как и в кредитовом обороте. Поэтому аналитический учет можно вести в разрезе этих подсубсчетов. Правда, необходимы дополнительные аналитиче-ские данные для дебетового оборота, в частности за какой период перечисляется налог: авансовый платеж за текущий квартал или оплата налога по расчету за предыдущий квартал. Эта инфор¬мация приводится в платежном поручении. Прав¬да, эти данные касаются только дебетового оборота по счету 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет 5 "По НДС". Поэтому нецелесообразно вводить отдельный подсубсчет для учета таких данных, а можно обойтись их аналитическим учетом, причем они могут быть закодированы или описаны текстом. Второй тип — это проводки по учету НДС, предъявляемого бюджету к зачету, т. е. учиты-вающие суммы НДС, уплаченные предприятием его поставщикам и подрядчикам, возмещаемые бюджетом. Чаще всего при таких проводках используются данные кредита счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет 5 "По НДС", подсуб¬счет 001 "Налог" и дебета счета 19. Также необ¬ходимо иметь аналитические данные для запол¬нения "Расчета (налоговой декларации) по налогу на добавленную стоимость". Так, для заполнения п. 1а расчета нужно знать сумму НДС по оприходованным оплаченным ценностям, в том числе по: материальным ресурсам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, работам, услугам производственного характера, нематери¬альным активам, основным средствам, а также сумму НДС, уплаченного таможенным органам предприятиями и организациями, формирующи¬ми цены на импортные товары (продукцию). Перечисленные аналитические данные можно учитывать на счете 68, субсчет 5, но они отра¬жают обороты только по дебету этого счета. Поэтому целесообразнее получать их, исходя из конкретной корреспонденции счетов. Например, дебет субсчета 68-5/001 и кредит определенного субсчета счета 19 "НДС по приобретенным цен¬ностям". Для этого при составлении рабочего плана счетов нужно определить, какие субсчета будут открыты к счету 19 и в разрезе каких аналитических данных нужно будет вести учет. Предъявлять НДС к зачету следует только после оплаты материалов поставщику и оприхо¬дования их на склад. Значит, необходимо вести учет НДС приходящегося на оприходованные, но неоплаченные материальные ценности, а также на оприходованные и оплаченные материальные ценности. Поэтому можно одну цифру номера субсчета к счету 19 отвести для оплачен¬ных или неоплаченных материальных ценностей, что облегчит контроль главному бухгалтеру и внутренним аудиторам, так как проводки с кредита счета 19 в дебет субсчета 68-5/001 могут быть только с кредита субсчета к счету 19, имеющего признак "оплачено". Однако не¬обходимы данные не только в разрезе оплачен¬ных или неоплаченных оприходованных матери¬альных ценностей, но и по группам материаль¬ных ценностей, на которые приходится та или иная сумма НДС, в частности, на: приобретенные материальные ресурсы, МБП, работы, услуги) производственного характера, нематериальные активы, основные средства. В зависимости от возможностей программы автоматизации бухгалтерского учета предпри-ятие само решает, будет оно выделять отдельный субсчет для сбора аналитических данных по выше перечисленным группам или будет соби¬рать эту информацию в аналитическом разрезе. Учет на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" можно организовать следующим образом. Первая цифра номера субсчета будет обозна¬чать, оплачены (2) или не оплачены (1) оприхо-дованные материальные ценности; НДС, уплаченный на таможне (3). Вторая цифра будет показывать группу ма¬териальных ценностей, к которой относится НДС: 1. НДС по материальным ресурсам, учи¬тываемым на счете 10 "Материалы". 2. НДС по материальным ресурсам, учитываемым на сче¬те 41 "Товары". 3. НДС по МБП. 4. НДС по работам (услугам) производственного харак¬тера. 5. НДС по нематериальным активам. 6. НДС при осуществлении капитальных вложений. Та¬ким образом, счет 19 "НДС по приобретенным ценностям" будет иметь следующие субсчета: 19-11 "НДС по неоплаченным, но оприходован-ным материалам", 19-12 "НДС по неоплачен¬ным, но оприходованным товарам", 19-13 "НДС по неоплаченным, но оприходованным МБП", 19-14 "НДС по работам (услугам производствен¬ного характера) принятым, но неоплаченным", 19-15 "НДС по приобретенным, но неоплаченным нематериальным активам", 19-16 "НДС по при¬обретенным, но неоплаченным капиталовложе¬ниям", 19-21 "НДС по оплаченным и оприходо¬ванным материалам", 19-22 "НДС по оплаченным товарам", 19-23 "НДС, оплаченный за МБП", 19-24 "НДС, оплаченный за работы (услуги) производственного характера", 19-25 "НДС, оплачен-ный по нематериальным активам", 19-26 "НДС, оплаченный при осуществлении капиталовложе¬ний", 19-30 "НДС, уплаченный на таможне". Внутри каждого субсчета можно вести аналити¬ческий учет по видам материалов, договорам, счетам, поставщикам и т.п. Наличие таких аналитических данных позво¬лит, по оборотам дебета счета, 68 "Расчеты с бюджетом", субсчёт 5 "По НДС", подсубсчет "Налог" и кредита соответствующего субсчета к счету 19 заполнять "Расчет (налоговую деклара¬цию) по налогу на добавленную стоимость" и делать необходимые выборки для анализа дея¬тельности организации. НДС, уплаченный на таможне, подлежит возмещению после его уплаты и оприходования материальных ценностей на склад, независимо от того, были они оплачены или нет. На осно-вании таможенной декларации на получение материальных ценностей нужно дебетовать суб-счет 19-30 "НДС, уплаченный на таможне" и кредитовать, субсчет 68-9 "Расчеты с бюдже¬том по таможне .(импортная пошлина, НДС)", а на основании приемного акта — дебетовать субсчет 68-5 "Расчеты с бюджетом по НДС", подсубсчет 001 "Налог" и кредитовать субсчет 19-30 "НДС, уплаченный на таможне". Выполнять такие проводки можно на компьютерах с при¬менением различных пакетов бухгалтерских про¬грамм, которые позволяют делать сразу несколь¬ко бухгалтерских проводок. При такой постановке учета финансовая служба и руководители организации будут иметь всю информацию, необходимую для анализа; упростится подготовка данных для составления "Расчета (налоговой декларации) по налогу на добавленную стоимость", ф. 2 приложения к балансу при составлении квартальной отчетно¬сти; легче контролировать правильность предъ¬явления бюджету уплаченного НДС за материальные ресурсы, что будет способствовать уменьшению штрафных санкций при .проведении налоговых проверок.